母公司在编制合并现金流量表时，应将其直接以现金对子公司进行长期股权投资形成的现金流量，与子公司筹资活动形成的与之对应的现金流量相互抵销。（  　）  

【答案】√

甲公司于2014年12月29日以2 000万元取得对乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并,合并当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为1 600万元。2015年12月31日甲公司又斥资180万元自乙公司的其他股东处取得乙公司10%的股权，再次投资日乙公司按照购买日净资产公允价值持续计算的净资产账面价值金额（对母公司的价值）为1 900万元。甲公司、乙公司及乙公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。不考虑其他因素，则甲公司在编制2015年的合并资产负债表时，因购买少数股权而调整的资本公积金额为（　　）万元。

A.10      B.20       C.30       D.-10   

【答案】A

【解析】甲公司在编制2015年合并财务报表时，因购买少数股权应调增的资本公积金额=1 900×10%-180=10（万元）。

甲公司于2013年2月20日取得乙公司80%的股权，成本为8 600万元，购买日乙公司可辨认净资产公允价值总额为9 800万元。假定该项合并为非同一控制下企业合并。2015年1月2日，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资其中的25%对外出售，取得价款2 600万元。出售投资当日，乙公司自甲公司取得其80%股权之日持续计算的应当纳入甲公司合并财务报表的净资产总额为 12 000万元。该项交易后，甲公司持有乙公司剩余股权的比例为60%，仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。假定商誉未发生减值，不考虑相关税费等因素影响。

要求：（1）编制甲公司个别报表中处置25%股权的会计分录。（2）计算合并财务报表中产生的商誉、资本公积和投资收益金额。

【解析】

（1）个别报表

借：银行存款      2 600

   贷：长期股权投资   2 150

         投资收益      450

（2）合并报表

商誉=8600-9800×80%=760（万元）

资本公积=2 600-12 000×20%=200（万元）

投资收益=0（万元）

2×12年1月1日，甲公司和乙公司分别出资800万元和200万元设立A公司，甲公司、乙公司的持股比例分别为80%和20%。A公司为甲公司的子公司。

2×13年1月1日，乙公司对A公司增资400万元，增资后占A公司股权比例为30%。增资完成后，甲公司仍控制A公司。

A公司自成立日至增资前实现净利润1 000万元，除此以外，不存在其他影响A公司净资产变动的事项（不考虑所得税等影响）。

【分析】

本例中，甲公司持股比例原为80%，由于少数股东乙公司增资而变为70%。增资前，甲公司按照80%的持股比例享有的A公司净资产账面价值为1 600万元（2 000×80%）；增资后，甲公司按照70%持股比例享有的净资产账面价值为1 680万元（2 400×70%），两者之间的差额80万元，在甲公司合并资产负债表中应调增资本公积。

甲公司是A公司的母公司，持有A公司80%的股份。

2×13年5月1日，A公司向甲公司销售商品1 000万元，商品销售成本为700万元，甲公司以银行存款支付全款，将购进的该批商品作为存货核算。

截至2×13年12月31日，该批商品仍有20%未实现对外销售。

2×13年年末，甲公司对剩余存货进行检查，发现未发生存货跌价损失。除此之外，甲公司与A公司2×13年未发生其他交易（不考虑所得税等影响）。

【分析】

2×13年存货中包含的未实现内部销售损益为60万元[（1 000－700）×20%]。

在2×13年合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

借：营业收入　　 1 000

　贷：营业成本　 1 000

借：营业成本　　60

　贷：存货　 　60

同时：

由于该交易为逆流交易，应将内部销售形成的存货中包含的未实现内部销售损益在甲公司和A公司少数股东之间进行分摊。

在存货中包含的未实现内部销售损益中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额为12万元（60×20%）。

在2×13年合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

借：少数股东权益　　　12

　贷：少数股东损益  　12

甲公司于2014年12月29日以2 000万元取得对乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并,合并当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为1 600万元。2015年12月31日甲公司又斥资180万元自乙公司的其他股东处取得乙公司10%的股权，再次投资日乙公司按照购买日净资产公允价值持续计算的净资产账面价值金额（对母公司的价值）为1 900万元。甲公司、乙公司及乙公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。不考虑其他因素，则甲公司在编制2015年的合并资产负债表时，因购买少数股权而调整的资本公积金额为（　　）万元。

A.10      B.20       C.30       D.-10   

【答案】A

【解析】甲公司在编制2015年合并财务报表时，因购买少数股权应调增的资本公积金额=1 900×10%-180=10（万元）。

甲公司有关投资业务如下：

（1）2013年1月1日，甲公司以银行存款840万元自非关联方处取得了乙公司20%股权，并能够对其施加重大影响。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为4500万元（与账面价值相等）。2013年乙公司累计实现净利润720万元、其他债权投资公允价值变动增加计入其他综合收益225万元、除净损益、其他综合收益及利润分配以外的其他所有者权益变动增加75万元。

（2）2014年1月1日，甲公司另支付现金2400万元，自另一非关联方处取得乙公司40%股权，并取得对乙公司的控制权。购买日，甲公司原持有的对乙公司的20%股权的公允价值为1200万元；乙公司可辨认净资产公允价值为5400万元。假设上述交易不构成“一揽子交易”，且相关手续均于当日完成。不考虑相关税费等其他因素影响。

要求：

（1）作出甲公司个别财务报表中的会计处理；

（2）作出甲公司在合并财务报表中的会计处理。

（1）甲公司个别财务报表中的会计处理：

①2013年1月1日

借：长期股权投资—投资成本      840

   　贷：银行存款　　 840

借：长期股权投资—投资成本       60

                                    （4 500×20%-840）

    贷：营业外收入　 　　60

②2013年12月31日

   借：长期股权投资—损益调整　　 144

   　　　　　　　　—其他综合收益　45

   　　　　　　　　—其他权益变动　　15

   　贷：投资收益　　　144（720×20%）

   　　　其他综合收益　 45（225×20%）

   　　　资本公积　　　15（75×20%）

   至2013年12月31日长期股权投资的账面价值=840+60+144+45+15=1104（万元）。

③2014年1月1日

 a.购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本=1104+2400=3504（万元）

   借：长期股权投资　     3 504

   　贷：长期股权投资—投资成本　      900

   　　　　　　　　　—损益调整　      144

   　　　　　　　　　—其他综合收益    45

   　　　　　　　　　—其他权益变动　  15

   　　　银行存款　       2 400

b.甲公司原持有股权相关的其他综合收益45万元以及其他所有者权益变动15万元在购买日均不进行会计处理。

（2）甲公司在合并财务报表中的会计处理

①购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量：

借：长期股权投资　　 　1 200

  　贷：长期股权投资　  　1 104

   　　   投资收益　      96

②购买日之前持有的被购买方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益、其他所有者权益变动的，应当转为购买日所属当期收益：

   借：其他综合收益　　45

   　　资本公积　　　15

   　贷：投资收益　　　  60

③购买日计算的合并商誉

合并财务报表中的合并成本=1 200+2 400=3 600（万元）；

购买日的合并商誉=3 600-5 400×60%=360（万元）。

甲公司于2013年2月20日取得乙公司80%的股权，成本为8 600万元，购买日乙公司可辨认净资产公允价值总额为9 800万元。假定该项合并为非同一控制下企业合并。2015年1月2日，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资其中的25%对外出售，取得价款2 600万元。出售投资当日，乙公司自甲公司取得其80%股权之日持续计算的应当纳入甲公司合并财务报表的净资产总额为 12 000万元。该项交易后，甲公司持有乙公司剩余股权的比例为60%，仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。假定商誉未发生减值，不考虑相关税费等因素影响。

要求：（1）编制甲公司个别报表中处置25%股权的会计分录。（2）计算合并财务报表中产生的商誉、资本公积和投资收益金额。

【解析】

（1）个别报表

借：银行存款        2 600

   贷：长期股权投资      2 150

          投资收益          450

（2）合并报表

商誉=8600-9800×80%=760（万元）

资本公积=2 600-12 000×20%=200（万元）

投资收益=0（万元）

2014年1月1日，甲公司以1800万元自非关联方购入乙公司100%有表决权的股份，取得对乙公司的控制权；乙公司当日可辨认净资产的账面价值和公允价值均为1500万元。2014年度，乙公司以当年1月1日可辨认资产公允价值为基础计算实现的净利润为125万元，未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项。2015年1月1日，甲公司以2000万元转让上述股份的80%，剩余股份的公允价值为500万元。转让后，甲公司能够对乙公司施加重大影响。不考虑其他因素，甲公司因转让该股份计入2015年度合并财务报表中投资收益项目的金额为（　　）万元。 

A.560       B.575          C.700            D.875  

【答案】B

【解析】2014年1月1日合并时产生的商誉=1800-1500=300（万元）；本题是处置子公司丧失控制权的情况下，2015年1月1日处置长期股权投资在合并报表中确认的投资收益=（处置对价+剩余股权公允价值）-(享有原子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产的份额+商誉)+其他综合收益结转份额=（2000+500）-（1500+125+300）=575（万元）。

2×12年1月1日，甲公司和乙公司分别出资800万元和200万元设立A公司，甲公司、乙公司的持股比例分别为80%和20%。A公司为甲公司的子公司。

2×13年1月1日，乙公司对A公司增资400万元，增资后占A公司股权比例为30%。增资完成后，甲公司仍控制A公司。

A公司自成立日至增资前实现净利润1 000万元，除此以外，不存在其他影响A公司净资产变动的事项（不考虑所得税等影响）。

【分析】本例中，甲公司持股比例原为80%，由于少数股东乙公司增资而变为70%。增资前，甲公司按照80%的持股比例享有的A公司净资产账面价值为1 600万元（2 000×80%）；增资后，甲公司按照70%持股比例享有的净资产账面价值为1 680万元（2 400×70%），两者之间的差额80万元，在甲公司合并资产负债表中应调增资本公积。

甲公司是A公司的母公司，持有A公司80%的股份。

2×13年5月1日，A公司向甲公司销售商品1 000万元，商品销售成本为700万元，甲公司以银行存款支付全款，将购进的该批商品作为存货核算。

截至2×13年12月31日，该批商品仍有20%未实现对外销售。

2×13年年末，甲公司对剩余存货进行检查，发现未发生存货跌价损失。除此之外，甲公司与A公司2×13年未发生其他交易（不考虑所得税等影响）。

【分析】

2×13年存货中包含的未实现内部销售损益为60万元[（1 000－700）×20%]。

在2×13年合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

借：营业收入　 1 000

　贷：营业成本　 1 000

借：营业成本　　60

　贷：存货 　60

同时：

由于该交易为逆流交易，应将内部销售形成的存货中包含的未实现内部销售损益在甲公司和A公司少数股东之间进行分摊。

在存货中包含的未实现内部销售损益中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额为12万元（60×20%）。

在2×13年合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

借：少数股东权益　 　12

　贷：少数股东损益 　12

对于通过非同一控制下企业合并在年度中期增加的子公司，母公司在编制合并报表时，应将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用和利润纳入合并利润表中。（　　）

【答案】×

【解析】报告期内，因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。

甲公司和乙公司采用的会计政策和会计期间相同，甲公司和乙公司2014年至2015年有关长期股权投资及其内部交易或事项如下：

资料一：2014年度资料

①1月1日，甲公司以银行存款18 400万元自非关联方购入乙公司80%有表决权的股份。交易前，甲公司不持有乙公司的股份且与乙公司不存在关联方关系；交易后，甲公司取得乙公司的控制权。乙公司当日可辨认净资产的账面价值为23 000万元，其中股本6 000万元，资本公积4 800万元、盈余公积1 200万元、未分配利润11 000万元；各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值均相同。

②3月10日，甲公司向乙公司销售A产品一批，售价为2 000万元，生产成本为1 400万元。至当年年末，乙公司已向集团外销售A产品的60%。剩余部分形成年末存货，其可变现净值为600万元，计提了存货跌价准备200万元；甲公司应收款项2 000万元尚未收回，计提坏账准备100万元。

③7月1日，甲公司将其一项专利权以1 200万元的价格转让给乙公司，款项于当日收存银行。甲公司该专利权的原价为1 000万元，预计使用年限为10年、残值为零，采用年限平均法进行摊销，至转让时已摊销5年。乙公司取得该专利权后作为管理用无形资产核算，预计尚可使用5年，残值为零。采用年限平均法进行摊销。

④乙公司当年实现的净利润为6 000万元，提取法定盈余公积600万元，向股东分配现金股利3000万元；因持有的其他权益工具投资公允价值上升计入当期其他综合收益的金额为400万元。

资料二：2015年度资料

2015年度，甲公司与乙公司之间未发生内部购销交易。至2015年12月31日，乙公司上年自甲公司购入的A产品剩余部分全都向集团外售出；乙公司支付了上年所欠甲公司货款2000万元。

假定不考虑增值税、所得税等相关税费及其他因素。

要求：

（1）编制甲公司2014年12月31日合并乙公司财务报表时按照权益法调整长期股权投资的调整分录以及该项投资直接相关的(含甲公司内部投资收益)抵销分录。

（2）编制甲公司2014年12月31日合并乙公司财务报表时与内部购销交易相关的抵销分录。(不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录)

（3）编制甲公司2015年12月31日合并乙公司财务报表时与内部购销交易相关的抵销分录。(不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录)

【解析】　

(1) 

①调整长期股权投资

借：长期股权投资      4 800【6000×80%】

    贷：投资收益       4 800

借：投资收益       2 400

    贷：长期股权投资     2 400

借：长期股权投资       320

    贷：其他综合收益       320

②抵销长期股权投资与子公司所有者权益

借：股本       6 000

　　资本公积       4 800

　　盈余公积       1 800

　　未分配利润— 年末      13 400

     【11000+6000-600-3000】

　　其他综合收益       400

   贷：长期股权投资        21 120

　　   少数股东权益       5 280

③抵销对子公司投资收益和子公司利润分配

借：未分配利润— 年初      11 000

     投资收益        4 800

　  少数股东损益       1 200

　贷：提取盈余公积       600

　   　对所有者(或股东)的分配     3 000

　　   未分配利润 —年末         13 400

(2)2014年12月31日内部购销交易相关的抵销分录：

借：营业收入　    2 000

   贷：营业成本      2 000

借：营业成本　    240

   贷：存货　     240

借：存货— 存货跌价准备   200

   贷：资产减值损失　    200

借：应付账款   2 000

   贷：应收账款      2 000

借：应收账款— 坏账准备 　100

   贷：信用减值损失　     100

借：资产处置收益　　　        700

   贷：无形资产——原价         700

借：无形资产——累计摊销 　70【 700/5×6/12 】

　　贷：管理费用　　　　　     70

(3)2015年12月31日内部购销交易相关的抵销分录：

借：未分配利润— 年初       240

   贷：存货        240

借：存货     240

    贷：营业成本      240

借：存货— 存货跌价准备     200

   贷：未分配利润— 年初       200

借：营业成本       200

   贷：存货— 存货跌价准备      200

借：应收账款— 坏账准备         100

   贷：未分配利润— 年初        100

借：信用减值损失    100

   贷：应收账款— 坏账准备       100

借：未分配利润— 年初       700

   贷：无形资产— 原价      700

借：无形资产— 累计摊销       70

   贷：未分配利润— 年初       70

借：无形资产— 累计摊销      140【 700/5 】

   贷：管理费用         140