简介：注册会计师与客户的关系能否类比为律师与客户的关系？客户造假或者企图造假，是否属于商业秘密？CPA是否有为其保密的义务？
　　进入4月份，2008年上市公司年报审计情况进入高潮，明细表中“无保留意见”、带强调事项段的“无保留意见”、“保留意见”、“否定意见”等审计意见类型，在外行人看来有些绕，却不知这几个看上去差异不大的审计术语背后，是每年都少不了的一场会计师事务所与客户的博弈。

　　在客户要求与原则中游走

　　“每年做年报审计都像一场战斗。我们事务所不大，目前负责审计的是一些非上市公司中的中小型企业，太琐碎，客户要求又多，但比起审计上市公司年报，却一点也不轻松。”已有8年审计经验的CPA秦帆对《中国会计报》记者说。

　　前段时间，秦帆刚刚审计完一家化工厂。审计中发现其存货核算不准确，之后和客户沟通，对方不配合，直说：“绝不接受保留意见报告”。秦帆将几个事项一列，准备出具保留意见报告。

　　这时，对方的态度软了下来，列举了一系列化工企业自身成本核算困难的问题，希望不要出具这样的意见类型。最后，按照规定，秦帆还是出具了保留意见的报告，只是报告的写法婉转了一些：未能实施存货的监盘。

　　意思是存货的期末数量准确性CPA无法认定，使用此份年报审计报告的人一看就会懂得其中的意思。

　　参与年报审计的会计师事务所都有抱怨或烦恼。说到底，烦恼大部分来源于客户的要求与CPA原则性之间的权衡。

　　一位在大型会计师事务所有过5年年报审计经验的CPA，这样形容道：“举个例子，客户的业绩考核指标是利润率10%，达到了就会获得奖金1000万元，但目前的利润率是9.99%，怎么办？还是会让其过关。难道会因为这0.01%出具保留或者否定意见的报告，从而失去一个大客户吗？我们需要做的是，在既不违反太大的原则、又不得罪客户之间游走。”对此，不少CPA表示赞同，认为在年报审计过程中，有调整要求的客户并不少见。不管怎样，CPA还是需要依据准则来出具报告，但这其中多少存在的一些妥协，也是应该理解的。

　　但由于会计理念和专业知识背景的不同，CPA对同一个问题的判断有时也会不同，所以客户的要求是否违法违规也不易一棒子打死。

　　CPA能否透露客户造假信息？

　　记者采访的几位CPA，无一不是对自己所审计的客户情况守口如瓶，绝不透露半点客户的详细信息。但在近几年的年报审计中，也发生过CPA向媒体透露客户所提出的违法要求的事情。

　　《中华人民共和国注册会计师法》第十九条要求注册会计师对在执行业务中知悉的商业秘密，负有保密义务。而客户造假或者企图造假，是否属于商业秘密？CPA是否有为其保密的义务？对此问题，有业内专家表示，会计报表的错报和企业的舞弊行为不适用于保密原则。就现有的职业道德规范来看，技术准则与道德准则只要求CPA根据准则的要求出具报告，但原则上不要求也不禁止CPA将此类信息透露给媒体和公众。

　　尽管法律上并不将CPA向公众透露客户造假信息视为违反职业道德的行为，但在CPA行业内，不赞同此种做法的人士 仍占大多数。

　　有CPA在博客中写道：审计师和律师所处的角色是相似的，会计师事务所与客户是委托关系。律师难道可以在法庭上不为自己的当事人辩护，或者将当事人的信息告知媒体吗？如果觉得有审计风险可以退出。向媒体透露内情是最坏的一种做法，这破坏了一个行业的游戏规则，以后还有哪家客户敢委托你来做审计？

　　弱势CPA如何自保

　　外界对年报审计的关注点，大多落在CPA出具的审计报告是否属实上，却长期忽略了由于客户的一些违法要求，造成审计报告无法形成，从而给会计师事务所带来损失的情况，而这种现象却普遍存在。

　　某会计师事务所合伙人李先生表示，自己曾经在年报审计过程中，遇到过客户对于一个重大调整接受不了，又拒绝接受发表保留意见报告的情况。在无法进一步沟通的情况下，李先生的会计师事务所退出了这个客户的年报审计工作，100多万元的审计费只得到了50%。“审计成本是拿回来了，这算是幸运的。”李先生说。

　　还有很多与李先生遇到同样情况的会计师事务所拿不到一分钱审计费，尤其是中小型会计师事务所。在被问及遇到此类情况，是否会采取法律手段维护自己的利益时，北京某小型会计师事务所负责人这样回答记者：“小型会计师事务所的审计费一般在万元左右，会为了这些钱去打官司吗？绝大部分小所只能吃哑巴亏。”那么，在遇到由于客户原因而无法形成审计报告的情况时，会计师事务所应该怎样应对？浙江省注册会计师协会法律顾问徐得均认为，在与客户签订合同时，会计师事务所应添加保护自己利益的条款，如：若发生由于客户单方面原因而造成审计报告无法形成的情况，客户应根据工作量支付审计费，并写清楚审计做到哪一步骤应收取多少审计费。

　　在审计过程中遇到客户提出违法要求时，CPA应该首先与客户进行沟通，并予以纠正。如不奏效，可以出具保留意见或者否定意见的报告，并发表适当的审计意见。如果遇到难以继续执行审计业务的异常情形，审计师应当考虑向审计业务委托人报告或根据法律法规的规定向监管机构报告，甚至可以考虑解除业务约定。


（中国会计报　　　李一硕 　　2009-4-3）

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