张宗发

　　从琼民源、郑百文、银广夏造假案件到不断掀起的"审计风暴"，可以看出当今会计造假、财经违纪问题已到了触目惊心的地步，它使广大公众的投资信心遭受了巨大的打击，央及了资本市场的健康发展。朱熔基总理当年就提出了"诚信为本，操守为重，坚持原则，不作假帐"的重要指示。加强与提高会计监管、打击经济违法违纪活动、杜绝会计造假始终是会计及法律界的重要任务。本文主要对会计造假的成因及造假责任问题，与社会同行们商榷。
　　一、会计造假的成因
　　1、利益驱动
　　利益的驱动是会计造假的源动力，经济利益是最常见的和最基本的造假动机，是造假者最强大的内在驱动力，造假者通过造假旨在得到直接的或间接的、现实的或潜在的非法经济利益，另外对政治利益的追逐也使造假者铤而走险，不顾后果。造假者的逐利心理突出地表现在他们对暴富的渴望，对物质财富和富足生活的羡慕，对保官、升官平步青云的企盼，对出人头地的向往。而当这一切通过正常渠道实现不了时，就公然违犯国家法律政策，依靠做假帐来改变企业与国家、企业与个人、个人与个人之间的利益格局和分配关系，改变衡量其政绩的各项经济指标。
　　2、监管不利
　　加强会计监管、控制财经违纪历来是国家经济管理的基础，2000年7月1日开始实行的新的《会计法》又特别明确了会计的责任，强化了对会计违法的处罚，但监管效果还不尽人意。　
　　⑴ 法规不健全,打击力度小。《会计法》虽然对会计违法行为都有了原则的规定，但由于我国目前《会计法》没有细则，会计法规还不配套，在操作上也没有历史基础，执行起来还有很多困难，司法机关依照会计法规处理的案件很少，特别是普通的会计违法案件很难得到应有的处罚。
　　⑵监管机制不配套，监管不到位。会计监管是一个社会性的问题，《会计法》在规定财政机关为会计执法主体的同时，还规定了"财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责，对有关单位的会计资料实施监督检查"。但就目前实际情况看，作为会计执法主体的财政部门还没有一套有效的执法监督系统，难以控制全社会的会计违法问题；审计机关虽然能对大型项目和有关单位进行有效的审计监督，但他所能够监督的范围和数量还是很小；税务机关涉及面比较大，但一般只按照收税要求进行管理和检查；其他部门也只是对所涉及的范围进行行业上的监督。这些监督管理部门之间也缺乏必要的配合协作，难以实现共同"监督检查"的效果。
　　⑶利益与处罚不对等。包括会计造假在内的任何违法、违纪行为也都承担着风险，一旦败露不但所求利益得不到还会受到处罚，所以，造假者也考虑他的"风险报酬率"，他感觉这个报酬率很高，他就会毫无顾及地冒险实施。马克思曾说过：当利润达到300％时，资本家就会挺而走险。就我国目前的会计监管状态看，造假的风险报酬率的确很高，成功机遇很大，所以，造价现象很普遍也就不足为奇了。
　　3、会计人员素质不高
　　随着从计划经济向社会主义市场经济转轨，知识更新步伐加快，法规体系与国际接轨，需要会计人员学习新法规、掌握新知识，塑造会计行业诚信理念，树立会计职业道德观。但目前我国会计人员的实际水平不适应经济发展的步伐，与市场经济条件下进行职业判断的要求还有很大差距，这也给会计造假提供可能。
　　 二、会计造假的责任
　　会计造假直接侵犯了国家和有关方的 利益，扰乱了社会经济秩序，是一种严重的违法、违纪行为，但会计造假一般体现在企业或单位的财务活动中，除了单位要承担经济责任以外，谁来为这个行为承担法律责任那？以往对这个问题很不明确，1999年10月31日公布的新《会计法》第四条规定："单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责"，明确了会计责任主体，其目的就是要理顺单位负责人与会计机构、会计人员对于本单位会计工作和会计资料真实性、完整性应负的责任，更加明确了责任人。一旦事发，单位负责人难辞其咎，再也不能以"不懂业务""不了解情况"等借口来推卸或减轻罪责。
　　单位负责人就是本单位的"一把手"和最高负责人，统管本单位所有的工作，包括会计工作，当然应对会计工作和会计信息质量负责。从单位负责人与会计机构、会计人员之间对于本单位会计工作的职责划分看，单位负责人是本单位会计工作的领导者和管理者，会计机构、会计人员是本单位会计工作的执行者和被管理者。被管理者直接对管理者负责，管理者直接对社会负责是天经地义的事情，二者的关系和责任不能颠倒。至于单位负责人如何履行这一职责，可以按照内部管理需要，将其对会计工作的责任在有关人员之间进行适当分解，以在单位内部形成层层制约的会计责任体系。
　　从目前市场经济条件的实际情况看，财会人员只是一个被聘用、被领导、被胁从者的角色。-般来讲，会计人员不会主动造假。现在有"数字出干部，干部出数字"的民谚，一些单位主要领导为追逐政治或经济上的私利，指使或强迫会计部门和会计人员弄虚作假；-些政府官员为完成经济指标，强令下面虚报瞄报。琼民源案就是单位负责人指使本单位会计人员弄虚作假的典型例子。在这种情况下，单位会计人员是不能对自己无法控制的会计工作负责的。而只能由单位负责人负责。
　　 三、如何从根本上解决会计造假问题
　　1、严格会计人员管理制度，提高会计工作质量水平
　　会计造假事件的产生，也有一个过程，从造假念头的产生、执行、到假象的出现，中间经历策划者、组织者与具体实施者。而为会计人员又是主要、必不可缺的实施者，因此，提高会计人员素质，保护好会计人员的合法权益，是杜绝会计造假的重要条件。对会计人员的管理制度有会计执业资格考试，会计专业技术资格考试，会计职业道德教育等，要加强财会人员和企业管理人员的财会知识培训，不断提高对财会工作的管理水平。
　　2、强化单位负责人的责任，约束高管人员行为
　　就会计造假而言，从各方面强化约束单位负责人的行为是非常必要的，目前的约束手段还远远不够。尽管单位负责人承诺对财务报表的真实性、完整性负责，但会计造假还是层出不穷，因此应该制定出这方面的具体可行的办法，使单位负责人个人对其会计造假行为承担更多的处罚，更多地追究其民事责任和刑事责任，而不是只对单位进行经济处罚了事。
　　3、完善会计法律体系，加强会计监督力度
　　《会计法》是会计管理的法定基础，对规范会计核算加强会计监督起到了保障的作用；逐步出台的会计制度、会计准则等专业性规章制度进一步规范了会计管理体系，但随着改革的不断深入，新问题新矛盾的不断涌现，会计法律体系和会计规章制度还要不断地完善，会计监督机制还要进一步强化。
　　财政部门肩负着会计管理工作的主体作用，各级财政机关都要承担起这一历史重任，切实保证市场经济条件下的会计工作规范化。完善的审计监督体系是实现会计规范化的保证，目前我国的审计监督体系包括政府审计、企业内部审计和社会审计三个层次，社会审计-注册会计师审计，将成为企业监督的重要力量，注册会计师在审计企业效益、企业会计报表的同时，更要关注企业会计造假现象。这些不同层次不同角度的监督审计力量都要发挥出应有的作用，相互配合，形成一个完整监督网络。
　　加强和完善会计监督体系的主要途径：一是尽快制定《会计法》实施细则及相关配套法律，提高《会计法》的可操作性；二是强化财政机关的会计监督力度；三是加强各会计监督部门的监管协作，逐步建立起一个高效的会计综合执法机构。
　　有效的会计监管是一项复杂的系统工程，必须从各个方面进行统一协调、综合平衡。它是保证会计工作有序运行的必要手段，也是不断提高会计信息质量的必要保证，最终达到杜绝会计造假现象的发生。
　　
　　作者单位：黑龙江省龙江县纪检委
　　作者信箱：zhangzongfa2005@sohu.com

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