第三章 所有者权益

本章考情分析

本章近 3 年考试的题型为单项选择题、多项选择题和判断题。 2010 年试题分数为 4 分， 2011 年试题分数为 4 分， 2012 年试题分数为 3 分。从近 3 年试题分数看，本章内容不太重要。

最近 3 年题型题量分析

近年考点

2013 年教材主要变化

增加内容：集团股份支付产生资本公积的会计处理。

修改内容：盈余公积用途的表述。

本章基本结构框架

所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。

所有者权益包括实收资本 ( 或者股本 ) 、资本公积、盈余公积和未分配利润。其中，资本公积包括企业收到投资者出资超过其在注册资本或股本中所占份额的部分以及直接计入所有者权益的利得和损失等。盈余公积和未分配利润又合称为留存收益。

【例题 1 •单选题】下列各项中，不属于所有者权益的是（ ）。（ 2010 年）

A. 资本溢价

B. 计提的盈余公积

C. 投资者投入的资本

D. 应付高管人员基本薪酬

【答案】 D

【解析】所有者权益包括实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润。选项 D 通过应付职工薪酬核算。

【例题 2 •判断题】企业在一定期间发生亏损，则企业在这一会计期间的所有者权益一定减少。（ ）

【答案】×

【解析】企业在一定期间发生亏损，由此会导致所有者权益的减少。但由于所有者权益中有些项目与盈亏无关（如实收资本和资本公积），因此不能说企业在一定期间发生亏损，则所有者权益一定减少。

第一节 实收资本

一、实收资本概述

实收资本是指企业按照章程规定或合同、协议约定，接受投资者投入企业的资本。

除股份有限公司外，其他企业应设置“实收资本”科目，核算投资者投入资本的增减变动情况。该科目的贷方登记实收资本的增加数额，借方登记实收资本的减少数额，期末贷方余额反映企业期末实收资本实有数额。

股份有限公司应设置“股本”科目，核算公司实际发行股票的面值总额。该科目贷方登记公司在核定的股份总额及股本总额范围内实际发行股票的面值总额，借方登记公司按照法定程序经批准减少的股本数额，期末贷方余额反映公司股本实有数额。

【例题 3 ·单选题】甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 17% ，甲公司接受乙公司投资转入的原材料一批，账面价值 100000 元，投资协议约定价值 120000 元，假定投资协议约定的价值与公允价值相符，该项投资没有产生资本溢价。甲公司实收资本应增加（ ）元。（ 2012 年）

A.100000
B.117000
C.120000
D.140400

【答案】 D

【解析】甲公司实收资本增加 =120 000 ×（ 1+17% ） =140 400 （元）。

【例题 4 •单选题】某上市公司发行普通股 1 000 万股，每股面值 1 元，每股发行价格 5 元，支付手续费 20 万元，支付咨询费 60 万元。该公司发行普通股计入股本的金额为（ ）万元。（ 2007 年）

A.1 000
B.4 920
C.4 980
D.5 000

【答案】 A

【解析】按面值确认股本的金额。

二、实收资本的账务处理

（一）接受现金资产投资

1. 股份有限公司以外的企业接受现金资产投资

借：银行存款等

贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业注册资本中所占份额的部分）

资本公积——资本溢价（差额）。

【教材例 3-1 】甲、乙、丙共同投资设立 A 有限责任公司，注册资本为 2 000 000 元，甲、乙、丙持股比例分别为 60% ， 25% 和 15% 。按照章程规定，甲、乙、丙投入资本分别为 1 200 000 元、 500 000 元和 300 000 元。 A 公司已如期收到各投资者一次缴足的款项。 A 公司在进行会计处理时，应编制如下会计分录：

借：银行存款 2 000 000

贷：实收资本——甲 1 200 000

——乙 500 000

——丙 300 000

2. 股份有限公司接受现金资产投资

借：银行存款等

贷：股本（按每股股票面值和发行股份总额的乘积计算的金额）

资本公积——股本溢价（差额）

【教材例 3-2 】 B 股份有限公司发行普通股 10 000 000 股，每股面值 1 元，每股发行价格 5 元。假定股票发行成功，股款 50 000 000 元已全部收到，不考虑发行过程中的税费等因素。根据上述资料， B 股份有限公司应作如下账务处理：

应记入“资本公积”科目的金额 =50 000 000-10 000 000 × 1=40 000 000 （元）

应编制如下会计分录：

借：银行存款 50 000 000

贷：股本 10 000 000

资本公积——股本溢价 40 000 000

（二）接受非现金资产投资

企业接受固定资产、无形资产等非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定的价值 ( 不公允的除外 ) 作为固定资产、无形资产的入账价值，按投资合同或协议约定的投资者在企业注册资本或股本中所占份额的部分作为实收资本或股本入账，投资合同或协议约定的价值 ( 不公允的除外）超过投资者在企业注册资本或股本中所占份额的部分，计入资本公积。

【教材例 3-3 】甲有限责任公司于设立时收到乙公司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为 2 000 000 元，增值税进项税额为 340 000 元。经约定甲公司接受乙公司的投入资本为 2 340 000 元，合同约定的固定资产价值与公允价值相符，不考虑其他因素，甲公司应编制如下会计会录：

借：固定资产 2 000 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 340 000

贷：实收资本——乙公司 2 340 000

【教材例 3-4 】乙有限责任公司于设立时收到 B 公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料投资合同或协议约定价值（不含可抵扣的增值税进项税额部分）为 100 000 元，增值税进项税额为 17 000 元。 B 公司已开具了增值税专用发票。假设合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素，乙有限责任公司应编制如下会计分录：

借：原材料 100 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 17 000

贷：实收资本—— B 公司 117 000

【教材例 3-5 】丙有限责任公司于设立时收到 A 公司作为资本投入的非专利技术一项，该非专利技术投资合同约定价值为 60 000 元，同时收到 B 公司作为资本投入的土地使用权一项，投资合同约定价值为 80 000 元。假设丙公司接受该非专利技术和土地使用权符合国家注册资本管理的有关规定，可按合同约定作实收资本入账，合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素。丙有限责任公司应编制如下会计分录：

借：无形资产——非专利技术 60 000

——土地使用权 80 000

贷：实收资本—— A 公司 60 000

—— B 公司 80 000

（三）实收资本 ( 或股本 ) 的增减变动

1. 实收资本（或股本）的增加

企业按规定接受投资者追加投资时，核算原则与投资者初次投入时一样。

企业采用资本公积或盈余公积转增资本时，应按转增的资本金额确认实收资本或股本。用资本公积转增资本时，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，贷记“实收资本” ( 或“股本” ) 科目。用盈余公积转增资本时，借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本” ( 或“股本” ) 科目。用资本公积或盈余公积转增资本时，应按原投资者各自出资比例计算确定各投资者相应增加的出资额。

实收资本（或股本）增加的核算如下图所示：

【教材例 3-6 】甲、乙、丙三人共同投资设立 A 有限责任公司，原注册资本为 4 000 000 元，甲、乙、丙分别出资 500 000 元、 2 000 000 元和 1 500 000 元。为扩大经营规模，经批准， A 公司注册资本扩大为 5 000 000 元，甲、乙、丙按照原出资比例分别追加投资 125 000 元、 500 000 元和 375 000 元。 A 有限责任公司如期收到甲、乙、丙追加的现金投资。 A 有限责任公司应编制如下会计分录：

借：银行存款 1 000 000

贷：实收资本——甲 125 000

——乙 500 000

——丙 375 000

【教材例 3-7 】承【教材例 3-6 】因扩大经营规模需要，经批准， A 公司按原出资比例将资本公积 1 000 000 元转增资本。 A 有限责任公司应编制如下会计分录：

借：资本公积 1 000 000

贷：实收资本——甲 125 000

——乙 500 000

——丙 375 000

【教材例 3-8 】承【教材例 3-6 】因扩大经营规模需要，经批准， A 公司按原出资比例将盈余公积 1 000 000 元转增资本。 A 有限责任公司应编制如下会计分录：

借：盈余公积 1 000 000

贷：实收资本——甲 125 000

——乙 500 000

——丙 375 000

2. 实收资本（或股本）的减少

企业按法定程序报经批准减少注册资本的，按减少的注册资本金额减少实收资本。股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额冲减股本，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额借记“资本公积－－股本溢价”科目。股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。如果购回股票支付的价款低于面值总额的，应按股票面值总额借记“股本”科目，按所注销的库存股账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额贷记“资本公积——股本溢价”科目。

实收资本（或股本）减少的核算如下图所示：

注：注销股票时，“资本公积——股本溢价”的发生额可能在借方。

【教材例 3-9 】 A 上市公司 2 × 12 年 12 月 31 日的股本为 100 000 000 股，面值为 1 元，资本公积（股本溢价） 30 000 000 元，盈余公积 40 000 000 元。经股东大会批准， A 上市公司以现金回购本公司股票 20 000 000 股并注销。假定 A 上市公司按每股 2 元回购股票，不考虑其他因素， A 上市公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）回购本公司股份时：

借：库存股 40 000 000

贷：银行存款 40 000 000

库存股本 =20 000 000 × 2=40 000 000 （元）

（ 2 ）注销本公司股份时：

借：股本 20 000 000

资本公积——股本溢价 20 000 000

贷：库存股 40 000 000

应冲减的资本公积 =20 000 000 × 2-20 000 000 × 1=20 000 000 （元）

【教材例 3-10 】承【教材例 3-9 】假定 A 上市公司按每股 3 元回购股票，其他条件不变， A 上市公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）回购本公司股份时：

借：库存股 60 000 000

贷：银行存款 60 000 000

库存股本 =20 000 000 × 3=60 000 000 （元）

（ 2 ）注销本公司股份时：

借：股本 20 000 000

资本公积——股本溢价 30 000 000

盈余公积 10 000 000

贷：库存股 60 000 000

【教材例 3-11 】承【教材例 3-9 】假定 A 上市公司按每股 0.9 元回购股票，其他条件不变， A 上市公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）回购本公司股份时：

借：库存股 18 000 000

贷：银行存款 18 000 000

库存股本 =20 000 000 × 0.9=18 000 000 （元）

（ 2 ）注销本公司股份时：

借：股本 20 000 000

贷：库存股 18 000 000

资本公积—股本溢价 2 000 000

【例题 5 •单选题】某股份有限公司按法定程序报经批准后采用收购本公司股票方式减资，购回股票支付价款低于股票面值总额的，所注销库存股账面余额与冲减股本的差额应计入（ ）。（ 2009 年）

A. 盈余公积

B. 营业外收入

C. 资本公积

D. 未分配利润

【答案】 C

【解析】购回股票支付的价款低于面值总额的，所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加“资本公积 -- 股本溢价”处理。